El establecimiento permanente, un concepto en revisión

Los conceptos de residencia fiscal y establecimiento permanente constituyen los puntos de conexión básicos en la tributación de las actividades empresariales.

La condición de sujeto pasivo en el Impuesto sobre Sociedades está determinada por la consideración de residente. Se consideran residentes en territorio español las entidades que se hubieran constituido conforme a las leyes españolas y las que tengan su domicilio social y/o la sede de su dirección efectiva en territorio español. Esta condición de contribuyente del impuesto implica que sean gravados por la totalidad de la renta que obtengan, con independencia del lugar donde se hubiere producido y cualquiera que sea la residencia del pagador.

Este criterio básico en la fiscalidad internacional de atribución de la potestad impositiva sobre los rendimientos derivados de la realización de actividades empresariales, en función de la residencia de la entidad perceptora, presenta la excepción de las actividades que se realizan por medio de establecimientos permanentes.

Así, el artículo 7 del Modelo de Convenio de Doble Imposición de la OCDE establece que “los beneficios de una empresa de un Estado contratante solamente pueden someterse a imposición en este Estado, a no ser que la empresa realice su actividad en el otro Estado contratante por medio de un establecimiento permanente situado en él. Si la empresa realiza su actividad de dicha manera, los beneficios de la empresa pueden someterse a imposición en el otro Estado, pero solo en la medida en que puedan atribuirse a este establecimiento permanente”.  Por su parte, el artículo 5 entiende que un establecimiento permanente, en sentido material, implica la existencia de un lugar fijo de negocios mediante el cual una empresa realiza toda o parte de su actividad. También constituye un establecimiento permanente la presencia de un agente dependiente, que actúe por cuenta de una empresa y ostente y ejerza de forma habitual poderes que le faculten para concluir contratos en nombre de la misma, respecto de todas las actividades que esta persona realiza por cuenta de la empresa.

En nuestra legislación interna, el concepto de establecimiento permanente aparece delimitado en el artículo 13.1, letra a, del Real Decreto legislativo 5/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes. Este precepto, después de señalar que se consideran rentas obtenidas en territorio español las procedentes de actividades o explotaciones económicas realizadas mediante establecimiento permanente, entiende que “una persona física o entidad opera mediante territorio permanente en territorio español cuando por cualquier título disponga en éste, de forma continuada o habitual, de instalaciones o lugares de trabajo de cualquier índole, en los que realice toda o parte de su actividad, o actúe en el por medio de un agente autorizado para contratar, en nombre y por cuenta del contribuyente, que ejerza con habitualidad dichos poderes”.

De lo expuesto podemos concluir que la existencia de un establecimiento permanente requiere:

1._ De la existencia de un lugar de negocios, sea o no propiedad de la empresa y se utilice o no con exclusividad para ese fin.

2._Que tenga una nota de permanencia en el tiempo en el territorio en que radica. Este requisito de permanencia se aprecia especialmente en el caso de las obras de construcción, instalación o montaje, que solamente adquirirán la condición de establecimiento permanente cuando se prolonguen durante más de seis meses según la legislación española (o doce si atendemos al modelo OCDE que, en todo caso, constituye una guía para la firma de convenios bilaterales pero no tiene efectos jurídicos directos).

3._Que sea efectivamente utilizado para la realización de la actividad económica, ya sea empresarial o profesional.

El desarrollo de la economía digital, con la proliferación de actividades de comercio electrónico que no obligan a las empresas a tener un lugar fijo de negocios, ha desbordado este concepto tradicional de establecimiento permanente. En este sentido, debemos tener presente que los comentarios al Modelo de Convenio OCDE consideran que un sitio web no es algo tangible y que, por tanto, no puede ser equiparado con un establecimiento permanente.

Esta situación explica las propuestas que se están desarrollando desde distintos ámbitos, que suponen la definición de un concepto de “presencia digital significativa” como elemento de configuración de un establecimiento permanente.

Así, la Propuesta de Directiva por la que se establecen normas relativas a la fiscalidad de las empresas con una presencia digital significativa, presentada en marzo de este año por la Comisión Europea, considera ésta como algo añadido al concepto de establecimiento permanente existente. Su objetivo consiste en establecer un nexo entre una actividad empresarial digital y un Estado miembro, en función de parámetros como los ingresos obtenidos por la prestación de servicios digitales, el número de usuarios de servicios digitales o el número de contratos para un servicio digital.

Se trata de una reforma que tendrá todavía que discutirse y que no se encuentra exenta de problemas técnicos en su articulación. En todo caso, es evidente que nos encontramos en un momento de redefinición de los parámetros básicos de la fiscalidad internacional, avanzando hacia una nueva forma de tributación de los beneficios empresariales, vinculada al lugar en donde se realiza la actividad económica de las empresas y la creación de valor.

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